La industria del amparo fiscal

En este artículo se analiza la industria del amparo fiscal en México. Se trata de una industria exitosa y floreciente que se ha establecido a partir de una interpretación “garantista” del artículo 31 de la Constitución. Esta interpretación permite disputar en el Poder Judicial la constitucionalidad de las leyes tributarias. Se trata de una protección al contribuyente por parte de la justicia, la cual no existe con esta amplitud en los países miembros de la ocde y probablemente en el mundo. El amparo en materia fiscal y la industria surgida bajo su sombra no sólo erosiona la capacidad de recaudación del gobierno, sino la legitimidad del cobro de impuestos, ya que los amparados pagan menos impuestos respecto a quienes no logran la protección de la justicia. El artículo analiza por qué surge esta industria, cuánto vale, qué implicaciones tiene y cómo se puede tratar de cambiar.

El amparo fiscal

En México los contribuyentes gozan de la protección de la justicia con una amplitud probablemente mayor a la de cualquier otro país del mundo. Esa protección no existió durante casi cien años, ya que el artículo correspondiente viene de la Constitución de 1857. El texto constitucional no cambió, sencillamente a partir de los años sesenta fue interpretado de manera distinta, de tal suerte que se ampliaron los derechos de los contribuyentes. Las bases constitucionales a partir de las cuales se ha construido toda una jurisprudencia de protección para el contribuyente son endebles. Se encuentran en el artículo 31, fracción IV constitucional, que establece como obligación de los mexicanos “contribuir para los gastos públicos, así de la federación, como del Distrito Federal o del estado y municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes”.

Estos principios no figuran en el capítulo de garantías individuales (primeros 29 artículos de la Constitución). Sin embargo, la Suprema Corte de Justicia de la Nación (scjn) decidió, a principios de los años sesenta, sostener que la violación de dicho artículo sí constituye una violación a las garantías de los contribuyentes; con este criterio se garantizó la procedencia del juicio de amparo contra leyes que imponen contribuciones y presuponen violaciones al artículo 31 de la Constitución. La Constitución mexicana de 1917 es heredera de la Constitución de 1857, la cual a su vez es producto del espíritu liberal de la época; como bue nos liberales, los constituyentes de 1857 desconfiaban del poder, origen –desde su perspectiva– de la mayoría de las injusticias a las cuales se enfrentaba un individuo, por ello había que construir mecanismos jurídicos para procurar evitar los abusos del gobernante. El juicio de amparo fue la figura para alcanzar ese fin, poniendo a la Constitución por encima de todo acto del gobernante, quien podría ser suspendido a petición del agraviado, en tanto el Poder Judicial determinase si la presunta violación existía. De presentarse a juicio del juez esa violación, la acción del gobierno quedaría anulada; de lo contrario, éste podría continuar con el ejercicio de su acción.

La economía política del amparo tributario en México

El amparo tributario en el siglo xx surgió en el momento de mayor poder del priísmo, cuando el Ejecutivo tenía una enorme influencia en el Poder Legislativo, en el Judicial y en los otros niveles de gobierno. Es difícil pensar que no tenía el poder para evitar esta nueva interpretación con la cual se limitaba el poder del Ejecutivo y del Legislativo –el cual tenía una autonomía relativa frente al Ejecutivo– para recaudar. ¿Cuál fue la razón para no hacerlo?

Los gobiernos del pri siempre hicieron un gran esfuerzo para respetar las formalidades de todos los procesos políticos y económicos. Desde que los militares se retiraron del poder, hasta la crisis económica con la que llegó en 1988 un economista a la presidencia, fue fundamentalmente un gobierno de abogados que se preocupó por respetar escrupulosamente el calendario electoral, siendo que los resultados eran conocidos desde antes de la emisión del sufragio por parte el ciudadano.

Con todo, las leyes daban una amplia discrecionalidad al gobierno para poderlas usar como instrumento de poder y beneficiar a los aliados políticos. Cuando a pesar de esta amplitud las leyes no eran convenientes para el Ejecutivo, se podían cambiar con relativa facilidad, dada la amplia mayoría del pri en ambas cámaras; la misma Constitución era fácilmente reformable. Si bien el Poder Judicial estaba sujeto a presiones en casos importantes, en el día a día tenía mayor margen de maniobra del que normalmente se reconoce, por ejemplo, algunos de los primeros intentos de repartir la tierra a través de expropiación de latifundios fueron frenados por el Poder Judicial. Para no tener que litigar cada paso de la reforma agraria, el gobierno de Abelardo Rodríguez sencillamente optó por reformar la Constitución y exentar de forma expresa a los actos de reparto de tierra de la protección que brinda el juicio de amparo.Pero en materia tributaria, lejos de cerrarse la puerta del amparo, ésta se fue abriendo primero en los años treinta y luego con mucha más claridad a principios de los años sesenta.

Sin duda el gobierno hubiera podido reformar la Constitución para dejar en claro que en materia tributaria el amparo no debía ser aceptado. En los años sesenta el gobierno hizo reformas controvertidas, incluida la nacionalización de la industria eléctrica y una propuesta de enseñanza calificada como contraria a los valores tradicionales mexicanos que fue duramente criticada por sectores de la clase media. Fue también el periodo en el cual se intentó, con poco éxito, una reforma fiscal que agregara todos los ingresos para fines del pago del impuesto sobre la renta, para enfrentar el crónico y bajo nivel de impuestos recaudados por el gobierno mexicano. Quizá no se deseó promover cambios constitucionales en una materia en la que el conflicto con los empresarios era abierto y prevalecía una suerte de pacto.

En éste el gobierno garantizaba rentabilidad incluidos bajos impuestos, a cambio de altas tasas de inversión; en términos de crecimiento y estabilidad macroeconómica, se trató de un intercambio favorable para ambas partes durante casi tres décadas. Aventuro una hipótesis adicional: era un tema nuevo y poco visible. Los cambios legales en la materia en esos años no eran tantos. El amparo podía permitir, además, un cierto espacio para favorecer a ciertos causantes o podía servir para que algunos ex políticos pudieran desempeñar un papel de mediadores entre los empresarios y la autoridad fiscal. Sin embargo, este espacio se podía cerrar cuando así convenía. Lo cierto es que en 1960 se publicaron diversos criterios, que se mostraban a favor de que el Poder Judicial Federal estuviera facultado para conocer los principios de proporcionalidad y equidad en materia tributaria.

Destaca el del ministro Felipe Tena Ramírez, en el cual se determinó “que las condiciones de que el impuesto fuera exorbitante o ruinoso o de que el Poder Legislativo se hubiere excedido de sus facultades constitucionales, eran materia de fondo del amparo y no de su procedencia”, con esto se eliminó el “obstáculo legal que impedía la procedencia de muchos amparos que impugnaban la inequidad y desproporcionalidad de impuestos” (Góngora, 2007, p. 187).

Siendo así, en los casos importantes, el gobierno tenía la capacidad de presionar a la scjn, por ejemplo, cuando vinieron reformas importantes como con la promulgación de la ley del iva publicada en el Diario Oficial de la Federación el 29 de diciembre de 1978, algunos contribuyentes se ampararon, pero el gobierno pudo evitar que prevaleciera la visión de que “proporcional era progresivo”, como se había entendido en buena parte de la jurisprudencia de la scjn, y que el iva al tener una sola tasa no lo era. Caso similar fue el de la reforma a la ley del isr durante la administración del presidente Salinas, cuando se estableció una sola tasa en el impuesto para las personas morales (dof, 1989). La scjn concedió un amparo a la empresa Porcelanite, la cual argumentó: “el artículo 10 de la Ley del Impuesto sobre la Ren ta es violatorio del principio de proporcionalidad consagrado en la fracción IV del artículo 31 constitucional, en razón de que la tasa de 35 por ciento no atiende a la capacidad económica de los contribuyentes”.

Asimismo argumentó “el principio de proporcionalidad significa que los impuestos deben fijarse en función de la capacidad económica de los causantes, máxime en un tributo sobre el ingreso como el reclamado, de tal forma que los que reciben mayores ingresos contribuyan de manera cualitativamente superior a los de menores recursos” y “la proporcionalidad se logra estableciendo tarifas progresivas y no mediante una tasa única que se aplique a la totalidad de los contribuyentes, porque al aplicarse a todos por igual y sobre la totalidad de ingresos acumulables, es lógico que no se toma en cuenta su capacidad económica, la que se mide de acuerdo con el monto de sus ingresos”

Este amparo no provocó contagio porque aparentemente luego vino la presión del ejecutivo y la Corte terminó por aceptar que lo proporcional no tiene que implicar el ser progresivo. Con todo, Porcelanite mantuvo una condición de privilegio hasta que en 1994 la tasa bajó a 34 por ciento y se volvieron a amparar, aunque en este caso sin éxito, pues ya para entonces la Corte había determinado con claridad: “En efecto, pagar tributos en proporción a la riqueza gravada se puede conseguir mediante la utilización de tasas progresivas, pero también con tasas proporcionales, como sucede en el caso del impuesto sobre la renta a cargo de las sociedades mercantiles, y ello porque, simplemente, en la composición legal de la base gravable se tienen en cuenta, como ocurre en el impuesto tratado, la distinta aptitud contributiva de la riqueza delimitada por medio de los componentes que determinan el contenido económico del hecho imponible”. La pequeña enfermedad de ampararse inició su transformación a epidemia después del impuesto al activo, cuando muchos abogados aprendieron sobre la utilidad de este mecanismo y de lo rentable que era para sus despachos. El 1 de enero de 1989 entró en vigor la Ley del Impuesto al Activo Neto de las Empresas ahora Ley del Impuesto al Activo. La idea era que todas las empresas, aun las que reportaran pérdidas, pagaran impuestos de acuerdo con sus bienes inmuebles, maquinaria y equipo, principalmente; esto para evitar que las empresas que no registraban ganancias económicas gravables durante el año dejaran de pagar sus impuestos (Jiménez, 1996).

Entre 1989 y 1990, 13 mil empresas solicitaron amparo y hasta el 5 de abril de 1995 se les negó a 10 mil (Zúñiga, 1996b). Sin embargo, el 6 de abril de 1995 cuando la Suprema Corte de Justicia de la Nación otorgó el primer amparo contra el impuesto al activo, a favor de la Consultora en Servicios Jurídicos Fiscales S.A., el camino se les abrió a muchas más. El fallo de la Corte “revirtió numerosas decisiones anteriores, las cuales establecieron 50 tesis de jurisprudencia” (Sarmiento, 1995) y el 22 de febrero de 1996 el pleno de la Suprema Corte otorgó el amparo a diez compañías en contra del artículo sexto de la Ley del Impuesto al Activo (Aranda, 1996), dentro de las empresas que obtuvieron el amparo se encuentran “Chicles Adams, Arrendadora Hotelera del Suroeste, Compañía Embotelladora Nueva Obregón, Empresa Mexelec, Complementos Alimenticios, Zahori, Inmobiliaria la Montaña, Compañía Harinera La Laguna, Martex y María del Carmen Huerta Rodríguez y Coagraviados” (Zúñiga, 1996a). Para el 26 de febrero del mismo año la Corte otorgó otros once amparos siendo en total 21 empresas las que lograron un fallo positivo. El fallo de la Corte a favor de los quejosos se concedió luego de que los ministros consideraran inconstitucional la fracción I del artículo sexto por violar la garantía de equidad tributaria prevista en el artículo 31 fracción IV de la Constitución, ya que no grava a las sociedades del sistema financiero, entre otras razones, por considerar difícil medir con exactitud el activo. Fue el principio de una creciente epidemia, en la que cada reforma a la ley fiscal venía acompañada de una cascada de amparos, ya que ganar uno implicaba importantes ingresos para el amparado y sus abogados. Con la democratización, el amparo en materia tributaria se volvió un problema más complicado para la autoridad fiscal. La dispersión del poder, lo cual implica el que el voto determine quién llega a gobernar, ha llevado a que los actores cuenten con más independencia y a que ningún partido tenga mayoría en el congreso de la Unión.

Esto ha hecho más difícil reformar las leyes, ya que se debe negociar con los partidos de oposición y con el propio partido en el poder. Dada la falta de regulación en el tema de cabildeo en México, hay legisladores trabajando para los intereses afectados en caso de cambios en las leyes tributarias; como resultado de ello, no es difícil que las leyes tributarias tengan contradicciones y resquicios, los cuales posibilitan ingresos potenciales importantes por devoluciones motivo de amparos para algún sector o empresa determinada, que puede estar siendo representada por algún legislador –sin que se sepa, ya que no hay la obligación de hacerlo. Además, tanto la Suprema Corte como los empresarios ganaron independencia frente al Ejecutivo, se convietieron en entes menos vulnerables a las presiones aun en casos muy visibles y costosos para el fisco, por lo tanto la industria del amparo fiscal tendió a florecer por ser más rentable. Tenía las bases jurídicas para hacerlo. La visión “garantista” dominante se tomó como dada por la comunidad interesada, es decir, los abogados y sus clientes, e incluso por una comunidad más amplia de actores, en la clase política, en la academia y en los medios de comunicación, que no la habían cuestionado, hasta hace muy poco, con cierto rigor.

Para los litigantes de este jugoso mercado el amparo en la materia es –nada sorprendente– un derecho fundamental de los mexicanos y parte central del pacto fiscal, y romperlo, argumentan, sería un atentado contra los derechos de los mexicanos. Para la mayoría de los abogados, educados dentro del mismo tipo de escuela y doctrina, es difícil incluso entender lo extraña que es esta figura desde el punto de vista del derecho fiscal comparado. Por su parte el Congreso no reclamaba su espacio y se entiende el porqué: estaba apenas comenzando a ser independiente y el conflicto central era con el Ejecutivo. Una parte de ese espacio lo ocupan algunos legisladores bien conectados con los intereses potencialmente afectados que han ganado una gran influencia dentro de sus respectivos partidos. No se le contrapone dentro del propio Congreso una institución propia fuerte que pueda evaluar el impacto de pequeños cambios en la ley con dedicatoria a algún grupo de interés, a su vez, el Poder Ejecutivo no estaba inicialmente preparado para enfrentar la avalancha de amparos que fue creciendo en los tribunales, como se verá, en la medida en la cual se mostraban las oportunidades para los contribuyentes. Su influencia se derivaba de la concentración de poder y ésta podía ser usada en caso de ver amenazados sus intereses fundamentales.

Este poder quedó seriamente debilitado con la llegada de un partido político, el pan, con poca experiencia de gobierno, vinculado con algunos de los grupos que litigaban vía el amparo y sin mayoría en ninguna de las dos cámaras del Poder Legislativo. Ha existido una suerte de pacto en el que este instrumento es aceptado como algo normal para contender; se han cuestionado poco sus altos costos de transacción para todos los involucrados y en particular el fiscal para la hacienda pública. Sólo hasta hace relativamente poco se ha empezado a cuestionar su validez y legitimidad, esto, aunado a una mejor capacidad de litigio por parte del gobierno y una mayor sensibilidad de la scjn para declarar la inconstitucionalidad de leyes fiscales que han llevado a decenas de miles de amparos, las cuales harían muy grande el costo fiscal de una decisiónde inconstitucionalidad, y ésta ha llevado a que en los últimos casos en los que se han dado decenas de miles de amparos (iva costo, impac, por citar dos muy notorios) se han negado los mismos.

Justicia para los grandes

El amparo es un proceso oneroso; en general se cobra una cuota fija por presentar el asunto, más cierto porcentaje de ingreso adicional que oscila entre 3 y 10 por ciento de lo recuperado, en caso de éxito. Si bien en teoría está al alcance de todos los contribuyentes y en la práctica llegan buenas demandas, las cuales involucran empresas pequeñas o medianas –en ocasiones porque el afectado es un pequeño empresario (el caso del artículo 2-C de la Ley del iva)–, el amparo fiscal tiene sentido para quienes poseen amplios recursos y cuyos asuntos involucran grandes montos fiscales potenciales en disputa. Esto es así porque para los más grandes el costo de invertir en un amparo es menor al tener ya un cierto expertise jurídico de calidad, además, invertir recursos adicionales se justifica más fácilmente por el enorme potencial de ganancia en caso de ser exitoso. Este potencial es enorme en la medida en la cual la scjn optó no sólo por frenar la acción del Ejecutivo hacia adelante, sino por exigir la devolución de los impuestos declarados inconstitucionales, incluidos impuestos indirectos, es decir, pagados por el consumidor –esto último por lo menos hasta 2004.

Mientras para los grandes contribuyentes tiene sentido actuar judicialmente contra las autoridades hacendarias, para los contribuyentes de menor tamaño esta inversión no es tan rentable, dados los costos fijos de entrada. Quienes no optan por la pura evasión,17 suelen enfrentarse a una autoridad que puede ser discrecional y autoritaria; así, el gobierno tiene limitaciones sólo frente a una minoría de contribuyentes, pero son los más importantes, y frente a la gran mayoría, tiende a ser una autoridad más discrecional y abusiva. Como lo han argumentado Mancera Arrigunaga y Molina Chie, “la gran mayoría de los am paros son interpuestos por un reducido número de empresas (grandes contribuyentes) con acceso a asesorías sofisticadas, que año con año impugnan las misceláneas fiscales, oponiéndose sistemáticamente a las mismas” (Mancera Arrigunaga y Molina, 2008, p. 57), tienen mayor capacidad para contratar a los grandes despachos con mejores litigantes y más acceso al cabildeo. Con todo, sólo bastan cinco decisiones en el mismo sentido para que todo el Poder Judicial quede obligado a actuar en el sentido de los amparados. Así, el sistema termina por beneficiar a todos, cuando se trata de amparo a leyes en las que se genera una jurisprudencia. Con esto, las grandes empresas y sus buenos abogados les dan servicio a todos los contribuyentes en caso de que una jurisprudencia declare inconstititucional una ley. Una vez que muchos se acogen el amparo, el gobierno opta por reformar la ley, como en el caso de la base de la renta del impuesto predial de la ciudad de México (Bolaños, s/a), sin embargo, la protección inicial sólo la obtienen las empresas amparadas, amén de que hay casos en los que, al no generarse jurisprudencia, sólo se beneficia una o unas cuantas empresas, como veremos más adelante.

Dos casos de justicia fiscal a la mexicana

El iva al jugo o el desfalco al consumidor

Un tema particularmente injusto se refiere al caso de los impuestos al consumo, porque la contribución no la paga el quejoso, sino el consumidor que había pagado el impuesto en palabras del ministro Juan Díaz Romero: “aun cuando es verdad que la quejosa es contribuyente del impuesto al valor agregado, también lo es que dicho impuesto lo traslada [el quejoso] a las personas que adquieren el bien o el servicio y son éstos en quienes recae Directamente la carga impositiva”. Un caso representativo de esto fu e la solicitud de los quejosos, avalada por la scjn, de regresar a productores de jugos el iva cobrado. Si bien ésta aceptaba que el impuesto había sido pagado por los consumidores y no había forma de regresarlo, se le exigió a la autoridad le fuera devuelto a los quejosos que habían ganado el amparo. Una reforma posterior22 que partió de una jurisprudencia de la Corte, la cual pareciera que se dio cuenta de la inequidad implícita en regresar impuestos indirectos, impediría en el futuro la devolución de un impuesto como éste. La historia del iva de 15 por ciento en jugos es la siguiente, mediante sentencia dictada en el expediente número 10024/92 por el Tribunal Fiscal de la Federación, se determinó que la enajenación de jugos y néctares realizada por la empresa comercializadora de Jumex, debía ser gravada a la tasa de 0 por ciento del iva. Así, con base en esta resolución la empresa solicitó la devolución de cantidades pagadas por concepto de iva para los años 1989 a 1993. La autoridad devolvió el iva actualizado de 1989, 1990, 1991 y 1993, en la cantidad de 219,463,391.7 pesos, no obstante no consideró los intereses respecto a esos ejercicios, ya que la sentencia únicamente obligó a devolver intereses por 1992.

En septiembre de 1997, la empresa solicitó la devolución de los intereses, sin embargo, en mayo de 1998, le fue negada, por ello interpuso un recurso de revocación que también le fue negado. En contra de esta resolución, en marzo de 1999 interpuso el juicio de nulidad y la sala ordenó que la autoridad devolviera los intereses correspondientes a 1989, 1990, 1991 y 1993, cuyo monto devuelto en 2001 ascendió a la cantidad de 44 5,986,942.20 pesos. No conforme y con el argumento de que existió defecto en el cumplimiento de la sentencia en marzo de 2001 se interpuso recurso de queja, en cuya resolución se determinó el pago de intereses respecto al ejercicio de 1993, calculado por un periodo de cinco años, hasta 1998. Después de una serie de recursos de amparo interpuestos por la empresa con el fin de recuperar la devolución de intereses, en 2004 se efectuó la devolución en la cual se especificaron cambios en la forma en que la autoridad debía tomar en cuenta cada uno de los meses que abarcaron los cinco años, y ésta ascendió a 6,467,507.00 pesos. Paralelamente, el 7 de diciembre de 1995 se expidió un decreto modificando algunas leyes fiscales y expidiendo algunas nuevas. Uno de los puntos más importantes de tal decreto fue la reforma en enero de 1996 del artículo 2-A.

La comercializadora de Jumex (Eloro, S.A.) presentó un amparo en 1996 en contra del iva en jugos, néctares y extractos de fruta (Huerta, 2003). Uno de sus argumentos era que:

El artículo 2-A, fracción I, inciso b, numeral 1, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, viola el principio de equidad tributaria contenido en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal, en virtud de que el precepto legal combatido no es equitativo, al exceptuar de la tasa 0 por ciento establecida para la enajenación de productos destinados a la alimentación, a las bebidas distintas de la leche como los jugos y néctares, que es un producto destinado a la alimentación y que con ello se ocasiona un trato inequitativo, al obligarlo a cubrir 15 por ciento del impuesto al valor agregado establecido en el artículo 2-A, cuando los jugos y néctares son alimentos indispensables para la vida humana.


La Corte respondió que el principio de equidad se refiere a la capacidad de cada individuo para aportar impuestos; así, las tarifas aplicadas son progresivas ya que de esta manera los contribuyentes de mayores recursos pagarán más, además, la Corte considera que los jugos y similares no son productos tan indispensables como la leche. La gente con menos recursos no se vería tan afectada por la imposición del iva a productos no básicos. A Eloro le fue negado el amparo pero la comercializadora argumentó violaciones de los artículos 77, 78 y 79 de la Ley de Amparo, además de afirmar que la ley era inconstitucional puesto que los jugos y similares son alimentos. La Corte rechazó este último argumento puesto que la ley se aplica a individuos similares en la misma magnitud, es decir, a todos los que comercializaron jugos se les aplicó el iva.

La comercializadora de Jumex, por otra parte, hizo notar que el iva es un impuesto indirecto, lo cual significa que su imposición “refleja exactamente la misma capacidad contributiva, independientemente de la situación económica de los consumidores finales”, sin embargo el iva y las excepciones que pudiera tener son consideradas en cuanto a sus fines extrafiscales, es decir, el legislador decide si implementa un impuesto sobre una clase determinada de alimentos, sin que esto pueda ser considerado como una violación a la equidad tributaria. Finalmente, el artículo 2-A fracción I, inciso b, numeral 1, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado fue reformado mediante decreto el 15 de diciembre de 1995, pero aclarándose que la finalidad de este artículo era desgravar únicamente los alimentos de la canasta básica. De manera tajante, se menciona que aunque la leche es un alimento básico, los jugos y sus similares no fueron considerados por el legislador como productos de la canasta básica porque el consumo de los mismos no está generalizado. El artículo quedó de la siguiente manera:

El impuesto se calculará aplicando la tasa de 0 por ciento a los valores a que se refiere esta Ley, cuando se realicen los actos o actividades siguientes: b) medicinas de patente y productos destinados a la alimentación a excepción de: 1) bebidas distintas de la leche, inclusive cuando las mismas tengan la naturaleza de alimentos. Quedan comprendidos en este numeral los jugos, néctares y los concentrados de frutas o de verduras, cualquiera que sea su presentación, densidad o el peso del contenido de estas materias.

Sin embargo en 2003, la scjn decidió que el iva sobre jugos, néctares y concentradosera inconstitucional. Hubo posiciones encontradas al respecto en el pleno de la Suprema Corte y durante la discusión, el ministro Díaz Romero argumentó que el legislador le impuso la tasa de 0 por ciento a la leche y a los jugos de 15 por ciento porque “no pueden equipararse una y otra bebida; la leche es un alimento de consumo popular y generalizado sobre todo para los niños” (scjn, 2003a, p. 9). Asimismo, dijo que hay precedentes de la Suprema Corte de Justicia , los cuales datan desde hace casi treinta años en donde:

se establece el criterio de que las contribuciones, además del propósito recaudatorio, que para sufragar el gasto público, de los estados, de la federación, de los municipios, tienen las contribuciones, éstas pueden servir accesoriamente como instrumentos eficaces de la política financiera, económica y social que el Estado tenga interés en impulsar, orientando, encauzando, alentando o desalentando ciertas actividades o usos sociales, según sean considerados útiles o no para el desarrollo armónico del país, mientras no se violen los principios constitucionales rectores de los tributos (scjn, 2003a, p. 10).

El ministro Díaz consideró que no se viola el principio rector de equidad tributaria porque se trata de productos completamente diferentes. Por el contrario, el ministro Silva Meza argumentó a favor de conceder el amparo pues dijo que:

es totalmente difícil que en el planteamiento jurídico, aquí se analice caso por caso para ver hasta qué grado de alimentación tienen, con mayor o menor intensidad en sus componentes, más fruta, menos fruta, menos concentrados, más concentrados; en tanto que inclusive el agua azucarada podría presentar inclusive un aporte alimenticio, pero aquí la situación de desigualdad se está presentando, en tanto que hay una grabación tasa “0”, tasa 15 o tasa 10 y en función del estado en el cual se presenta, sólidos, semisólidos o líquidos, lo cual desde mi punto de vista implica una clara violación a la equidad tributaria (scjn, 2003a, p. 18).

En la sentencia, se argumenta que a los alimentos líquidos no se les puede hacer exepciones que no se hacen en los alimentos sólidos:

ni en la exposición de motivos de la iniciativa de reforma a la Ley del Impuestoal Valor Agregado, ni en el procedimiento legislativo, ni en el informe con justificación rendido por las autoridades responsables, se desprende algún elemento que pudiera tomarse en cuenta para justifica r ese tratamiento diferenciado a la enajenación de alimentos en estado sólido o semisólido respecto a aquel que prevé para la venta de alimentos en estado líquido, subsiste la violación a la garantía de equidad tributaria (scjn, 2003b, p. 160).

Con base en estos argumentos se le otorgó el amparo a la Comercializadora Eloro por siete votos a favor y dos en contra; las empresas que no interpusieron una demanda de amparo tendrían que seguir pagando el impuesto. En el caso de Herdez y Comercializadora Eloro, la shcp tendría que devolverles el monto equivalente a lo que pagaron (Avilés y Soto, 2003). Esto llevó a devoluciones de casi 700 millones de pesos al inicio de la administración del presidente Fox, siendo que esta sentencia se dictó ya estando en vigor el nuevo artículo 22 del Código Fiscal, el cual limitaba la posibilidad de obtener esta devolución, aunque la emanda había sido previa a esta reforma. Basado en el principio de equidad y proporcionalidad la scjn decidió que el Congreso no podía optar por apoyar el consumo de leche frente al del jugo y permitió que el dinero de los consumidores se volviera una utilidad para las empresas que habían ganado el amparo.

El caso Alsea o la inequidad de la justicia

Uno de los casos más notable de la inequidad que produce el amparo en materia tributaria es el de Alsea. El caso comenzó cuando diversas empresas de comida rápida como kfc, Pizza Hut y McDonald’s interpusieron el recurso de amparo contra los efectos de una reforma de 2003 al artículo 2-A de la Ley del iva en la cual se establecía la tasa de 15 por ciento a las ventas en establecimientos de comida rápida. A todas estas empresas y a la propia Alsea, que agrupa a varias franquicias como Domino’s Pizza, Starbucks Coffee, Burger King, Popeye’s Chicken & Seafood y Chili’s Grill & Bar, el recurso de amparo solicitado les fue rechazado. El único que logró su cometido fue el que interpuso una pequeña empresa de Tamaulipas denominada “Operadora Dopitam”, un subfranquiciatario del sistema Domino’s Pizza México en ese estado (Aguilar, 2007). Aparentemente esto se debió a que se alegó que el entonces subprocurador de amparos no tenía la competencia legal para representar al presidente, en principio a quien va dirigido todo amparo contra el Poder Ejecutivo federal.

Cabe resaltar, sin embargo, que esto se debió a una transición en el criterio de la Corte de quién podía representar al presidente, dado que a algún abogado se le ocurrió litigar este punto, que no había sido aclarado con precisión en el pasado. Muchos amparos en otros asuntos también se ganaron por estar firmados por quienes para la Corte no tenían la legitimación activa, por más que así se había hecho por algún tiempo, sin que se hubiera determinado que no tenían derecho a hacerlo.

En el caso de Operadora Dopitam, aparentemente sólo se montó en ese litigio al tener la suerte de que su amparo viniera firmado por quien no tenía, según se consideró a partir de entonces, el derecho a firmar. Esta empresa fue “la única del país que le ganó a Hacienda un amparo para librarse del pago del iva” (Reforma, 2007), según información pública: “Fue el juzgado décimo de distrito en ese estado el que decidió en junio de 2003 darle la protección a esa compañía” (Celis, 2008). Mientras todos pagaban el iva de 15 por ciento, este franquiciatario pagaba 0 por ciento y aún podía reclamar el iva pagado a sus roveedores; la inequidad era evidente, pero el daño menor, dado el pequeño tamaño de Operadora Dopitam.

Lo que parecía un problema menor se hizo grande cuando “en julio de 2005, Alsea compró Dopitam y la rebautizó como Operadora de Franquicias Alsea, para extender el amparo a nivel nacional a todas sus tiendas” (Reforma, 2007), de esta manera, “la tasa cero de iva que tributa Operadora de Franquicias Alsea (ofa) se extendió a Domino’s Pizza, Burger King y Popeyes; este último inició en marzo de 2004” (Reforma, 2007). Los beneficios de dicho movimiento se ubicarían en devoluciones de más de 600 millones de pesos (Aguilar, 2007).

Mancera Arrigunaga y Molina Chie argumentan respecto a este caso, sin citar el nombre de la empresa: “Esta situación provocó la inconformidad de todo el sector de las cadenas de comida rápida en la república, así como una afectación para el fisco al dejar de percibir en cinco años alrededor de dos mil millones de pesos por concepto de iva” (Mancera y Molina, 2008). Con la reforma hacendaria aprobada por el Poder Legislativo, que modifica el artículo 2-A de la Ley del iva, el amparo inicial ganado por Alsea ha quedado sin efecto, pues la ley anterior ya no está vigente. A partir del primero de enero de 2008 Alsea tendrá que pagar 15 por ciento de iva, aunque sigue el proceso para ver si estaba justificada la devolución para el periodo de octubre de 2006 a abril de 2007. En palabras de un reporte de la casa de bolsa Banorte, con esta resolución “Alsea sería impactada negativamente por el pago del iva, lo que se reflejaría en menores ventas y una disminución de los márgenes de rentabilidad de la compañía” (Reforma, 2007) de ahora en adelante simplemente tendrá las mismas condiciones que las demás empresas del sector.

En el último informe “Resultados y hechos relevantes del cuarto trimestre y año completo 2007”, en “Otras cuentas por pagar” se afirma que “el incremento de 168.1 millones de pesos en otras cuentas por pagar es atribuible principalmente a los saldos pendientes de pago relacionados con la aplicación de la tasa de 0 por ciento de iva en la venta de alimentos, así como por el reconocimiento de los gastos relacionados con el procedimiento jurídico para obtener el debido cumplimiento de la sentencia de amparo y, en menor medida, a la provisión de otros gastos tales como el bono ejecutivo y otros gastos operativos relacionados con crecimiento de la compañía”. Para poner en perspectiva estos datos cabe considerar que la utilidad neta consolidada en 2007 fue de 489,141 (miles de pesos, cifra expresada en poder adquisitivo al 31 de diciembre de 2007). De acuerdo con información del primer trimestre de 2008, “la utilidad neta de Alsea cayó 34.5 por ciento durante el primer trimestre del año, como consecuencia de los altos precios de algunos de sus insumos y de la modificación en la tasa del iva de 0 a 15 por ciento en la venta de alimentos en Domino’s Pizza, Burger King México y Popeyes (Rodríguez, 2008).

El costo del cambio se hizo evidente en el segundo trimestre de 2008 cuando sus utilidades cayeron 84 por ciento, explicada fundamentalmente por “el efecto del cambio en la tasa del iva de 0 a 15 por ciento”, según el reporte de Reforma (jueves 24 de julio, p. 2, negocios). Lo que no dice el reporte es lo siguiente: ese cambio se dio porque perdieron el privilegio en el cual se encontraban frente al resto de la industria –que sí pagaba un iva de 15 por ciento. Más que revelador del problema –ahora ya sin el privilegio de la inequidad– el Grupo Alsea, según informes de prensa, está cabildeando para evitar que uno de los sectores con los que compite, la venta de comida para llevar en tiendas de autoservicio, sea tasado con 15 por ciento (Reforma, 2008).

Un sistema que pone excepciones por todos lados estará permanentemente en litigo judicial y político para quedar del lado de los privilegios o para evitar que tu competidor tenga ese privilegio, por eso, un sistema más simple sería mucho más equitativo y fácil de administrar. El juicio de amparorespecto a la constitucionalidad de leyes tributarias está basado en la supuesta violación del principio constitucional de equidad y proporcionalidad en el pago de impuestos. Sin embargo, casos como los aquí analizados no parecen mostrar a un Estado voraz violatorio de las garantías individuales, sino abogados capaces de encontrar resquicios para ganar muchos recursos para ellos y para sus clientes. Este tipo de casos terminan por generar una profunda inequidad basada en la suerte o astucia de los litigantes que no se encuentra en otros países.

Carlos Elizondo Mayer-Serra

http://www.politicaygobierno.cide.edu/num_anteriores/Vol_XVI_N2_2009/04_CarlosElizondo_(349-383).pdf